Règles de l'opposabilité par les usagers des instructions publiées

Les circulaires et instructions adressées par les ministres aux services et établissements de l'Etat sont indispensables au bon fonctionnement de l'Etat, car elles permettent d'unifier l'interprétation que fait l'administration du droit positif et assurent la sécurité juridique et l'égalité de tous devant la loi.

Le décret (n°2008-1281) du 8 décembre 2008 relatif aux conditions de publication des instructions et circulaires permet aux citoyens de disposer d'un répertoire clairement organisé et exhaustif des circulaires susceptibles de leur être appliquées. En effet, le rôle positif de ces textes ne peut être assuré que si les citoyens sont en mesure de connaître l'existence des circulaires utilisées par les services et accéder aisément à leur contenu.
Il précise également que les instructions antérieures à cette date non reprises sur le site du Premier ministre sont réputées abrogées, à l'exception de celles dont la loi permet à un usager de se prévaloir.

Depuis le 1er mai 2009, ces documents sont donc publiés sur un espace dédié du site du premier ministre, ce qui permet en outre d'actualiser plus facilement les circulaires, de supprimer celles qui sont obsolètes, de reprendre en un ensemble clair des instructions éparses.

Pour éviter tout risque de voir certaines circulaires existantes déclarées non valides, un décret (n°2009-471) du 28 avril 2009 a précisé que "les circulaires et instructions déjà signées sont réputées abrogées, si elles ne sont pas reprises sur le site", mais que "ces dispositions ne s'appliquent pas aux circulaires et instructions publiées avant le 1er mai 2009, dont la loi permet à un administré de se prévaloir".

Selon une instruction fiscale du 3 juillet 2009 (BOI n°13 A-4-09), le décret n'a aucune incidence sur le droit dont disposent les usagers en application de l'article L80 A du livre des procédures fiscales d'opposer à l'administration les instructions publiées comportant une interprétation d'un texte fiscal ou relatives aux pénalités fiscales ou au recouvrement de l'impôt, car "s'agissant des instructions antérieures au 1er mai 2009, il résulte des termes mêmes du décret que les contribuables pourront continuer à se prévaloir de l'ensemble des instructions publiées qu'ils peuvent opposer à l'administration en application de l'article L80 A du livre des procédures fiscales, alors même que l'instruction en cause ne serait pas reprise sur le site Internet du Premier ministre".

Concernant les instructions postérieures au 1 mai 2009, il est expliqué que la double publication au bulletin officiel et sur le site "circulaires.gouv.fr" est nécessaire à leur application par l'administration, mais n'est pas requise pour qu'elles puissent être invoquées par les usagers.
Ainsi, une circulaire opposable à l'administration sur le fondement de l'article L80 A du livre des procédures fiscales peut être invoquée par un contribuable dès lors que cette instruction a été publiée au Bulletin officiel des impôts, au Bulletin officiel de la comptabilité publique ou au Journal officiel, alors même qu'elle n'aurait pas été publiée sur le site Internet "circulaires.gouv.fr", précise t-on.
En revanche, une instruction ne pourra être opposée à l'administration que pour autant que les conditions d'opposabilité prévues par l'article L80 A du livre des procédures fiscales sont remplies. Ainsi, le seul fait qu'une instruction soit publiée sur le site "circulaires.gouv.fr" ne suffit pas à la rendre opposable si son contenu n'entre pas dans le champ d'application de l'article L80 A du livre des procédures fiscales (ex : une instruction portant sur des règles de procédure en matière de contrôle ou de contentieux).

Enfin, et pour que leur éventuel défaut de republication ne porte pas préjudie aux usagers, les dispositions doctrinales non opposables en application de l'article L80 A du LPF et contenues dans les instructions ou dans la documentation administrative de base publiées, demeurent applicables, pour autant, qu'elles ne sont pas devenues caduques ou n'ont pas été rapportées.

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